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III DOMICILIO FISCAL Y ADUANERO
Para la 11.683 el domicilio de los responsables es el real ,o en su caso, el legal de carácter general legislado en el Código Civil. El domicilio real de las personas es el lugar donde tienen establecido el asiento principal de su residencia y de sus negocios, con intención de permanecer allí (arts. 89, 91 y 92). El domicilio legal es el lugar donde la ley presume, sin admitir prueba en contrario que una persona reside de manera permanente. Ahora bien, luego de sentar ese principio de carácter general la norma del artículo 3 dispone que en el caso de personas de existencia visible, prevalecerá sobre el real el lugar donde está situada la dirección o administración principal y efectiva de sus actividades, lugar que se considerará como domicilio fiscal. Este mismo lugar prevalecerá sobre el domicilio legal de las personas jurídicas. La ley 11.683 también regula el domicilio fiscal de los responsables domiciliados en el extranjero y establece que será el lugar de la República Argentina donde tengan su principal negocio o explotación o la principal fuente de recursos o, subsidiariamente, el lugar de su última residencia. Faculta a la AFIP para declarar el domicilio fiscal del responsable por resolución fundada, cuando el denunciado no existiere o se hubiere abandonado, así como el considerar cualquiera de los anteriores en los casos que el particular no lo hubiere denunciado. La ley asigna al domicilio fiscal el carácter de domicilio constituido y prevé sanciones de $ 150 a $ 2.500, cuando se trate de infracciones relacionadas con el deber de información del domicilio fiscal. En el procedimiento aduanero las normas relativas al domicilio, establecen lo siguiente: a) toda persona que comparezca ante el servicio aduanero debe constituirlo en el radio urbano en que se encontrare la oficina en la que actúe (art. 1001, CA), de no hacerlo corresponderá notificar las resoluciones que se dicten en el procedimiento en la oficina de la Aduana (arts.1003, 1004 y 1005), en forma automática, los días martes o viernes o el siguiente hábil si alguno de ellos fuera feriado (art. 1013 CA); b) se considerará como constituido al domicilio que tuviere registrado ante la Aduana respectiva cada interesado (art. 1002).
IV PLAZOS
Para ambas regulaciones los plazos procesales siempre se computan en días hábiles administrativos (artículo 4, ley y 1007, CA). Ahora bien, en materia aduanera los términos no procesales, que excedan de treinta días serán corridos. En realidad no existe una razón expresa para esta distinción, salvo que se trata de un precepto recogido de la vieja ley de aduana, cuyo art. 35 establecía igual distinción, incorporándose al CA sin revisión. El CA expresamente regula la concesión del plazo de gracia en los siguientes términos: “las presentaciones no efectuadas en el horario hábil administrativo del día en que venciere el plazo se podrán efectuar válidamente dentro de las 2 primeras horas hábiles administrativas del día siguiente al de vencimiento” En los procedimientos ante la DGI fue dispuesta por la Resolución General 2452 BORA 2/4/1984.. En ambos procedimientos el derecho a interponer los recursos se pierde si éste no fuera ejercido dentro del término establecido para ello, salvo su consideración como denuncia de ilegitimidad. Las actuaciones y diligencias del procedimiento en sede aduanera deberán practicarse en días y horas hábiles administrativas. Cuando lo considerare necesario el servicio aduanero podrá habilitar días y horas para cumplir alguna actuación o diligencia determinada (arts. 1010 y 1011 CA). Similar criterio rige en materia impositiva, pero en este caso por la aplicación supletoria del art. 1, d, de la LNPA. Este concepto no es aplicable para las normas que deben publicarse en el Boletín Oficial; según dictámenes de la Procuración del Tesoro corresponde en el caso la aplicación supletoria de la LNPA que remite al artículo 2 del Código Civil, que establece que cuando no se prevé un plazo especial, las normas entrarán en vigor a los ocho días siguientes a su publicación. El CA dispone que los plazos del procedimiento son perentorios, lo que ha sido entendido por la práctica administrativa como la imposibilidad de conceder prórroga. Resta destacar que el CA prevé la ampliación de los plazos en un día cada 200 Kms. o fracción superior a 100, respecto de los actos que deben cumplirse en otra jurisdicción.
V DICTAMEN JURÍDICO PREVIO OBLIGATORIO
Es común en ambos procedimientos (CA 1040, 10 del Dec. 618/97).
VI NOTIFICACIONES
En ambas regulaciones se establece la obligación de notificar aquellos actos que pudieren afectar derechos subjetivos o intereses legítimos de los administrados, así como los que contengan vistas y emplazamientos, que deban ser contestados por éstos (ley, art. 100 y 1012 CA). Se busca con ello dar vigencia a la garantía de la defensa en juicio, al principio de contradicción y al inicio del cómputo de los plazos. La gran diferencia entre los medios de notificación, es que tanto en la ley (art. 100), como en el Reglamento de Procedimiento ante el Tribunal Fiscal de la Nación (art. 9) También se prevé este medio de notificación en el RLNPA, art. 42., se prevé la posibilidad de notificar mediante carta certificada con aviso de retorno. El artículo 100 señala que bastaría con que esté dirigida al domicilio del contribuyente (bueno fuera que sea válida la que esté dirigida a otro domicilio), aunque fuera recibida por un tercero. En el régimen del CA este medio de notificación no está admitido “pues la notificación por simple carta certificada con aviso de recepción no sirve como notificación fehaciente, pues sólo prueba que aquélla se ha recibido, pero no su contenido” CNACAF, Sala IV, “Caritas Argentina s/ recurso de apelación ANA”, sentencia del 28 de febrero de 1989.. El CA permite la notificación por medios postales (1013, f), sólo cuando éstos permitan acreditar la efectiva recepción del acto notificable. Tanto en el CA como en el Reglamento de Procedimientos ante el TFN, se prevé la notificación automática o por nota (1013, g , CA y regl. TFN art. 12). La notificación por cédulas, por telegrama colacionado, la notificación en forma personal y por edictos cuando el domicilio no fuese conocido resultan en ambas regulaciones expresamente previstas y su aplicación no presenta mayores inconvenientes. Una cuestión relevante es la vinculada con el alcance de la aplicación supletoria de las normas de la LNPA y del RNPA a los procedimientos aduaneros e impositivos. Como consecuencia de esta relación la jurisprudencia ha destacado que, al menos en materia aduanera, es necesaria la transcripción de los fundamentos y la parte dispositiva del acto y hacerle saber al administrado, los recursos que tiene disponible contra esa notificación. Sobre este último punto, en el Plenario “YPF SA (TF 7799-A) c/ANA”, Causa N° 31.713, se sentó la siguiente doctrina legal: “Las notificaciones practicadas en el ámbito aduanero, deben reunir los requisitos que establece el art. 40 del Reglamento de la Ley Nacional de Procedimientos Administrativos, dada la ausencia de norma específica en el Código Aduanero; y la omisión de su cumplimiento produce los efectos que aquélla norma prevé”.
VII REPRESENTACIÓN EN LOS PROCEDIMIENTOS ANTE LA DGA. EL PATROCINIO LETRADO.
El art. 1030 del CA establece que sólo podrán presentarse por un derecho o un interés, que no sea el propio, las personas que ejercieren una representación legal y aquellas que se encuentren inscriptas en la matrícula de procuradores o de abogados para actuar ante la justicia federal. En todas las cuestiones que se debatan cuestiones jurídicas, será obligatorio el patrocinio letrado (1034).
VIII DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA ADUANERA E IMPOSITIVA.
1. Similitudes
La determinación y percepción de los tributos, en principio, es efectuada sobre la base de declaraciones juradas que deben presentar los responsables del pago. Este principio general es el que resulta aplicable a la generalidad de los casos que se presentan en materia aduanera e impositiva. La diferencia en la materia con la determinación tributaria aduanera, es que en ésta el responsable esta obligado a presentar una declaración precisa, completa y veraz, para que sea el servicio aduanero quien establezca el monto de los tributos que deberán abonarse. Los artículos 234 y 241 del CA, establecen: “Art. 234.- 1. La solicitud de destinación de importación para consumo debe formalizarse ante el servicio aduanero mediante declaración escrita. 2. La declaración a que se refiere el apart. 1, debe indicar, además de la destinación solicitada, la mención de la posición de lal mercadería en la nomenclatura arancelaria aplicable así como la naturaleza, especie, calidad, estado, peso, cantidad, precio, origen, procedencia y toda otra circunstancia o elemento necesario para permitir la correcta clasificación arancelaria y valoración de la mercadería de que se tratare por parte del servicio aduanero.” “Art. 241.- Con sujeción a las normas establecidas en la legislación, en la forma, en los plazos y con los recaudos que estableciere la Administración Nacional de Aduanas con alcance general, el servicio aduanero procederá a verificar, clasificar y valorar la mercadería de que se tratare, a fin de determinar el régimen legal aplicable a la misma.” En otras circunstancias, como son, entre otras, la hipótesis de la mercadería no declarada ante las Aduanas o la provenientes del delito de contrabando las facultades de determinación aduanera son realizadas de oficio. Tal lo que ocurre con la mercadería sin titular conocido (arts. 417/428); con aquella que hubiera sido abandonada o hubiere recaído la pena de comiso (arts. 429/436). Puede sostenerse que existe similitud entre los efectos de la declaración jurada presentada ante la DGI y la DGA para la determinación del tributo. Una vez efectuada, en principio, es inmodificable y las consecuencias serían las siguientes: a) Obliga al responsable por los datos allí insertos (art.13, ley); b) Los pagos que eventualmente resulten en exceso, salvo los derivados de errores de cálculo cometidos en la declaración misma, sólo darán lugar a la correspondiente acción de repetición; c) La presentación de una rectificación posterior no elimina la responsabilidad emergente por la exactitud de los datos declarados (CA, 225, 238, 321, 332, 337 y 917).
2. Determinación de oficio por la DGI y DGA
Tanto para los tributos aduaneros, como para los recaudados por la DGI, resulta aplicable la determinación de oficio, cuando no se hubiere presentado una declaración jurada o resulte impugnable la presentada. En ambos se puede realizar sobre base cierta o sobre base presunta. La determinación de oficio sólo puede ser realizada en el ámbito de la DGI por los denominados “jueces administrativos” (art. 16, 2, ley), lo que se explica en tanto no rige la inmediatez en el trámite de presentación, verificación y control, que por el contrario es la característica del trámite de una operación aduanera, sin perjuicio de los diferentes niveles de control en función del canal de selectividad que se otorga a la operación (verde, naranja o rojo). Pues bien, en el ámbito de la DGA durante el proceso de determinación, los funcionarios de verificación y control pueden realizar dicha determinación e intimar el pago de la diferencia de tributos, sin perjuicio del procedimiento de impugnación a favor del responsable, que debe interponerse dentro de los diez días hábiles siguientes al de la notificación del acto (inc. a del art. 1053, CA), que generará entonces la intervención del juez administrativo. Lo precedente rige cuando la determinación es practicada en el mismo momento en que se presenta la declaración jurada (durante el trámite del despacho, según la terminología del CA), por el contrario, es necesaria la intervención del juez administrativo cuando se trata de un operación aduanera ya finalizada y se inicia un trámite de determinación posterior. Si la determinación de oficio es admitida por el responsable no existe ninguna otra consecuencia que ser considerada como una declaración jurada del contribuyente y una determinación de oficio para el fisco, de modo que deberá abonarse la deuda resultante. Ahora bien en caso de discrepancia, el responsable debe: a) si se trata de un cargo de la Aduana, corresponde presentar la impugnación dentro de los diez días de notificado. Este plazo es perentorio e improrrogable. (CA 1006 y 1053 inc. a); b) si se trata de una determinación de la DGI debe presentar su discrepancia dentro de los quince días, admitiéndose en este organismo la posibilidad de que el contribuyente pida y el juez administrativo otorgue una prórroga del plazo. Una diferencia significativa en el procedimiento es que no existe una norma que disponga el plazo de caducidad en los procedimientos aduaneros de impugnación, a diferencia de lo dispuesto en el artículo 17, párrafo 4 de la ley.
IX PRESUNCIONES
En materia aduanera también se utilizan las presunciones cuando se trata de determinar la base imponible de los derechos a la importación o a la exportación. Principalmente en el caso de estos últimos pues el artículo 748 del CA otorga al servicio aduanero una gran discrecionalidad para efectuar ajustes a la declaración de valor o del precio de exportación, efectuado por el contribuyente. En épocas como las actuales, en que los derechos de exportación constituyen una base importante de la recaudación, es frecuente que ocurran este tipo de ajustes a los efectos de la determinación del impuesto y sin que necesariamente genere como consecuencia también una denuncia por una supuesta infracción. La determinación del valor de importación es más precisa pues está regulada por un acuerdo internacional, que acota las facultades de determinación, no sólo por establecer que los métodos alternativos deben utilizarse en el orden que está dispuesto, sino porque en cada uno de ellos se deben cumplir determinadas exigencias. Para recurrir a la determinación de la base del impuesto, con independencia del precio declarado, el servicio aduanero debe demostrar que se encuentran reunidas las circunstancias que permiten alejarse del precio declarado por el importador o el exportador. También resulta aplicable cuando la operación comercial subyacente a la importación o a la exportación no es la de una compraventa, sino de otro negocio jurídico, como donación, leasing, comodato, en la que no existe un “precio” en el sentido del artículo 747 del CA. En otros casos y frente a ciertos hechos la ley presume “iure et de iure” la realización del hecho generador, lo que ocurre con los faltantes de mercaderías a la descarga (142 y 638, b); o con los faltantes de mercaderías en depósito provisorio de importación sujetos a una destinación suspensiva (211, 274, 293 y 638 inc. d).
